会计责任、审计责任与注册会计师法律责任的界定



  会计责任、审计责任与注册会计师法律责任的界定

———基于航天机电起诉德勤的案例分析

封桂芹(内蒙古财经学院会计学院,呼和浩特010051)

  据报道,上海航天汽车机电股份有限公司(以下简称航天机电)由于发现德勤在对其下属分公司进行的2004年度审计报告中,所确认的银行存款余额与实际存款数额不符,两者相差430万元,要求德勤出示其审计服务过程中的相关工作底稿,遭到德勤拒绝。于是航天机电在2007年10月将德勤告上法庭,指称其审计服务公司德勤在提供审计服务的过程中,所提供审计报告与实际情况不符的事实,客观上促成其出纳人员挪用公司资金,造成直接损失629万元。航天机电认为,在此事件中,公司管理疏漏的责任在所难免,但由于德勤所提供审计报告与实际情况不符,为该出纳在2005年8月前多次挪用并侵占资金制造了机会。而德勤则认为,出纳人员的错误属于会计责任,是公司治理上的问题,与审计责任应该作出区分。究竟是审计之责还是会计之过?根据《中华人民共和国会计法》规定,财务报告应当由单位负责人和主管会计工作的负责人、会计机构负责人(会计主管人员)签名并盖章;设置总会计师的单位,还必须由总会计师签名并盖章。单位负责人应当保证财务会计报告真实、完整。《中华人民共和国公司法》规定,公司应当向聘用的会计师事务所提供真实、完整的会计凭证、会计账簿、财务会计报告及其他会计资料,不得拒绝、隐匿、谎报。

  因此,《中国注册会计师审计准则第1101号———财务报表审计的目标和一般原则》第3条规定,在被审计单位治理层的监督下,按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制财务报表是被审计单位管理层的责任。这种责任具体包括选择适用的会计准则和相关会计制度;选择和运用恰当的会计政策;根据企业的具体情况作出合理的会计估计;设计、实施和维护与财务报表编制相关的内部控制制度,以保证财务报表不存在由舞弊或错误而导致的重大错报。由此可见,在航天机电起诉德勤案中,导致航天机电下属分公司2004年度银行存款余额与实际存款数额相差430万元的不符事项,直接责任在于公司管理的疏漏。因为按照企业银行存款内部控制的要求,企业应定期(至少每月一次)由一名既不负责记账又不掌管现金的职员负责向银行索取对账单,与银行存款日记账对账,编制银行存款余额调节表,并报送有关主管人员复核签字,如有不符,应查明原因,及时处理,以有效地对会计和出纳的行为进行制约。航天机电下属分公司出纳人员能够挪用公司资金629万元而未被其他人发现,首先是航天机电公司的内部控制出现了问题,而这恰恰属于公司的治理层、管理层应负的会计责任。那么,为航天机电提供审计服务的德勤事务所及其注册会计师究竟要不要承担审计责任呢?

  根据《中国注册会计师审计准则第1101号———财务报表审计的目标和一般原则》第3条规定,按照中国注册会计师审计准则的规定对财务报表发表审计意见是注册会计师的责任。发表的审计意见应该包括两个方面的内容:一是财务报表是否按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制,即评价财务报表的合法性;二是财务报表是否在所有重大方面公允反映了被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量,即评价财务报表的公允性。而这也恰恰是注册会计师审计的总目标。显然,审计准则中对审计目标的规定并没有“揭露重大舞弊”;。因此,本案中为航天机电提供审计服务的德勤事务所及注册会计师是否需要承担审计责任,关键是看其发表的审计意见是否恰当,而不是是否揭露了舞弊行为。因为在审计目标的导向作用下,注册会计师在审计过程中关注被审计单位的违反法规行为,是因为这些行为影响到财务报表,而不是对被审计单位是否存在违反法规行为提供鉴证。如果德勤发表的审计意见是恰当的,则无须承担审计责任,反之,德勤须为其发表的错误的审计意见承担审计责任。